ARTICOLO - Pubblicato il: 19 marzo 2012 - Da: G. Manzana E. Iori

Le problematiche circa alla norma che regola in merito ai beni concessi in godimento ai soci sono molteplici; e ciò non solo perche ci si trova di fronte a una norma che è nata come norma antiabuso ma che porta una regolamentazione anche impositiva (al limite della doppia imposizione), ma anche per la profonda divergenza esistente tra la norma istitutiva (art. 2 commi da 36-terdecies a 36-duodevieces del dl 138/2011) e provvedimento delle Entrate che ha attuato tale previsione (prot. n. 166485 del 16 novembre 2011).

Nel frattempo l’agenzia delle entrate, che fino ad ora si è espressa sul punto solo con alcune risposte fornite in sede di incontri con la stampa specializzata, ha proroga al 15 ottobre 2012 il termine, inizialmente previsto per il 31 marzo 2012 (2 aprile 2012), per la prima comunicazione (provv. n. 2012/37049 del 13 marzo 2012).

AMBITO APPLICATIVO DELLA NORMA

La norma di cui trattiamo riguarda “ i beni dell’impresa concessi in godimento ai soci o ai familiari dell’imprenditore”.

La norma ha il chiaro lo scopo di agevolare l’utilizzo del redditometro contrastando le c.d. intestazioni di comodo. Ne dovrebbe quindi derivare che non si applica là dove non si è di fronte a una intestazione di comodo in quanto non si è di fronte a “beni concessi in godimento”. E’ il caso dell’utilizzo promiscuo dell’amministratore o del dipendente dell’autovettura, per la quale, questo paga o tassa il corrispondente benefit.

Tale conclusione sembrerebbe confermata anche dall’Agenzia delle entrate là dove precisa che la disposizione di cui alla citata nuova lett. h-ter), secondo la quale è tassato l’utilizzo in capo alla persona fisica come reddito diverso, è applicabile “solo nel caso in cui il TUIR non preveda specifiche norme che limitano la deducibilità dei costi relativi ai beni concessi in godimento in capo al concedente, e che tassano il relativo reddito in capo al soggetto utilizzatore”.

OBBLIGO DI COMUNICAZIONE 2012

L’art. 36-duodevicies del Dl 138/2011 prevede che “le disposizioni di cui ai commi da 36-terdecies a 36-septiesdecies si applicano a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto”.

Ciò nonostante il provvedimento n. 166485 del 16 novembre 2011 prevede che “per i beni concessi in godimento nei periodi d’imposta precedenti a quello di prima applicazione delle disposizioni del presente provvedimento, la comunicazione deve essere effettuata entro il 31 marzo 2012”.

Il provvedimento n. 2012/37049 del 13 marzo 2012 ha previsto che “il termine del 31 marzo 2012, previsto al punto 3.5 del provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 16 novembre 2011, è prorogato al 15 ottobre 2012”.

OBBLIGO DI COMUNICAZIONE A REGIME

La norma prevede che “Al fine di garantire l'attività di controllo, nelle ipotesi di cui al comma 36-quaterdecies l'impresa concedente ovvero il socio o il familiare dell'imprenditore comunicano all'Agenzia delle entrate i dati relativi ai beni concessi in godimento. Con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate da emanare entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto sono individuati modalità e termini per l'effettuazione della predetta comunicazione”(36-sexiesdecies del Dl 138/2011).

Il provvedimento n. 166485 del 16 novembre 2011 prevede che “3.4 La comunicazione deve essere effettuata entro il 31 marzo dell’anno successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta in cui i beni sono concessi in godimento”.

La comunicazione:

-           va trasmessa, in via telematica, entro il 31.3 dell’anno successivo a quello di riferimento sia direttamente che tramite un intermediario abilitato.

-           va effettuata, entro il medesimo termine, anche per i beni per i quali nel periodo di riferimento è cessato il diritto di godimento.

OBBLIGO DI COMUNICAZIONE DEI FINANZIAMENTI e CONFERIMENTI

La norma prevede che “(…)[ndr nei casi di applicazione, nei confronti delle persone fisiche, del reddito da godimento dei beni ex art. 67, co. 1 lett. h-ter del Tuir, l’Agenzia delle entrate] ai fini della ricostruzione sintetica del reddito tiene conto, in particolare, di qualsiasi forma di finanziamento o capitalizzazione effettuata nei confronti della società” (Art. 2 co. 36-septiesdecies del Dl 138/2011).

Si noti come:

-           ll richiamo che viene fatto ai finanziamenti e ai conferimenti riguarda unicamente l’aspetto ispettivo/accertativo;

-           La norma non prevede un obbligo di comunicazione per i finanziamenti e i conferimenti; la norma che tratta dell’oggetto della comunicazione è l’art. 2, comma 36-sexiesdecies, del Dl n. 138/2011 che espressamente limita la comunicazione “ai beni concessi in godimento”;

-           Il finanziamento a cui fa riferimento la norma, essendo preordinato alla “ricostruzione sintetica del reddito” del socio (o del familare) che ha utilizzato in godimento i beni della società (o dell’imprenditore), assume rilevanza unicamente in caso di utilizzo di “comodo” dei beni aziendali.

Ciò nonostante:

-           il provvedimento n. 166485 del 16 novembre 2011 ha esteso la comunicazione anche ai finanziamenti e capitalizzazioni effettuati nei confronti della società che concedono in godimento beni d’impresa ai soci;

-           l’Agenzia delle entrate intervenendo a Telefisco 2012 ha previsto che: “I finanziamenti e i versamenti vanno segnalati per l'intero ammontare” (e non solo per per la quota parte riferibile all'acquisto di beni concessi in godimento ai soci), che vanno comunicati quelli “concretizzati nel periodo d’imposta 2011” e, “in sede di prima applicazione, (…) [ndr anche quelli] pur realizzati in precedenti periodi d’imposta, risultano ancora in essere nel periodo d’imposta in corso al 17 settembre 2011” e che “I finanziamenti ed i versamenti effettuati o ricevuti dai soci vanno comunicati, per l'intero ammontare, indipendentemente dal fatto che tali operazioni siano strumentali all’acquisizione dei beni poi concessi in godimento ai soci”.

A fronte quindi di una disposizione (l'articolo 2, comma 36-sexiesdecies, del decreto legge n. 138/2011) che richiede la comunicazione in ipotesi ben definite, il provvedimento del 16 novembre estende l'adempimento sino a farlo diventare una comunicazione "di massa" di beni e finanziamenti, perdendo decisamente di vista l'atto normativo da cui promana.

OBBLIGO DI COMUNICAZIONE IN GENERALE

Stando il dato normativo, la comunicazione:

-           riguarda “i beni concessi in godimento” (Art. 2, comma 36-sexiesdecies, del Dl n. 138/2011;

-           e deve essere innoltrata “nelle ipotesi di cui al comma 36-quaterdecies» del medesimo articolo 2, ossia, letteralmente, «i costi relativi ai beni dell'impresa concessi in godimento a soci o familiari dell'imprenditore per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento non sono in ogni caso ammessi in deduzione dal reddito imponibile». (Art. 2 co. 36-sexiesdecies del Dl 138/2011).

Dalla norma risulta chiaro che si vuole colpire quelle ipotesi in cui il bene, causa il diritto personale di utilizzo da parte del socio o del familiare, non risulta "collegato" all'attività d'impresa, con la conseguenza che, in questo modo, lo stesso bene non risulta inerente all'attività, provocando (correttamente) l'indeducibilità dei componenti negativi a esso riferiti. L'inerenza viene "recuperata" ex lege, sebbene il bene venga utilizzato esclusivamente dai soci e dai familiari, solamente quando questi ultimi corrispondono un corrispettivo almeno pari al valore normale del diritto di godimento del bene stesso. Quindi, la norma stabilisce l'obbligo di comunicazione per quei beni che non risultano inerenti, tra i quali non possono rientrare, ad esempio, le autovetture utilizzate in parte per l'attività d'impresa per le quali si applica la predeterminazione legale dell'inerenza, in base all'articolo 164 del Tuir (40, 80 per cento, eccetera).

Ciò nonostante leggendo le istruzioni fornite con il provvedimento n. 166485 del 16 novembre 2011 sembra estendere la comunicazione anche ai casi in cui la concessione in godimento che già avviene ad un corrispettivo di mercato.

Se questo è vero nè deriverebbe che le auto assegnate in uso promiscuo a dipendenti o amministratori, con il fringe benefit che "ex lege" costituisce il valore normale dovrebbero essere comunicate. Stessa cosa per i beni per cui il socio paga una tariffa di noleggio congrua o, trattando di immobili, un regolare canone di locazione "di mercato". In quest'ultimo caso, poi, per effetto della registrazione del contratto, così come avviene per gli aumenti di capitale, la richiesta del dato duplica informazioni già in possesso dell'Agenzia, in violazione (da ultimo) dell'articolo 7, comma 1, lettera f, del Dl n. 70/2011.

SANZIONE IN CASO DI OMESSA COMUNICAZIONE

Per l'omissione della comunicazione, ovvero per la trasmissione della stessa con dati incompleti o non veritieri, è dovuta, in solido, una sanzione amministrativa pari al 30 per cento della differenza di cui al comma 36-quinquiesdecies. Qualora, nell'ipotesi di cui al precedente periodo, i contribuenti si siano conformati alle disposizioni di cui ai commi 36-quaterdecies e 36-quinquiesdecies, è dovuta, in solido, la sanzione di cui all'articolo 11, comma 1, lettera a), del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471” (Art. 2 co. 36-sexiesdecies. Del Dl 138/201).

I commi 36-quaterdecies e 36-quinquiesdecies rispettivamente prevedono:

-           “I costi relativi ai beni dell'impresa concessi in godimento a soci o familiari dell'imprenditore per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento non sono in ogni caso ammessi in deduzione dal reddito imponibile” (36-quaterdecies).

-           “La differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo concorre alla formazione del reddito imponibile del socio o familiare utilizzatore ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lettera h-ter), del testo unico delle imposte sui redditi, introdotta dal comma 36-terdecies del presente articolo” (36-quinquiesdecies)

Ne deriva che la norma preve del'applicazione della sanzione

-           del 30%, in caso di omessa o irregolare comunicazione dei dati, sull'importo che costituisce reddito diverso per il socio o per il familiare

-           da 258 a 2.065 euro se i componenti negativi relativi ai beni non inerenti non sono stati dedotti e se il socio ha dichiarato un reddito diverso pari al valore normale del diritto di godimento

-           nessuna sanzione in tutti gli altri casi.

In quest’ultima ipotesi dovrebbero rientrare l’omessa comunicazione dei conferimenti e dei finanziamenti. Conseguentemente, in caso di omissione dei dati, non si applica alcuna sanzione, come peraltro afferma la circolare 27/2012 dell'istituto di ricerca dei commercialisti.

Ma lo stesso principio vale anche per le autovetture deducibili parzialmente (articolo 164 del Tuir), per le quali non trova applicazione la previsione sull'indeducibilità totale e per le quali, soprattutto, in caso di utilizzo da parte dei soci e dei familiari, non si genera alcun reddito diverso per gli stessi, come pure in caso in cui la concessione dei beni già avviene ad un corrispettivo di mercato senza applicazione del disposto normativo in oggetto.

GLI EFFETTI DEL DISPOSTO NORMATIVO

Come si ha già avuto modo di dire, i commi 36-quaterdecies e 36-quinquiesdecies dell’art. 2 del Dl 138/2011 espressamente prevedono che:

-           “I costi relativi ai beni dell'impresa concessi in godimento a soci o familiari dell'imprenditore per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento non sono in ogni caso ammessi in deduzione dal reddito imponibile” (36-quaterdecies).

-           “La differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo concorre alla formazione del reddito imponibile del socio o familiare utilizzatore ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lettera h-ter), del testo unico delle imposte sui redditi, introdotta dal comma 36-terdecies del presente articolo” (36-quinquiesdecies).

Sul punto l’Agenzia delle entrate a Telefisco 2012 ha avuto modo di dire che per “valore di mercato” del diritto di godimento deve intendersi il valore normale determinato ai sensi del comma 3 dell’articolo 9 del TUIR, corrispondente al “ (…) prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. ”

In pratica per i beni concessi in godimento ai soci o ai famigliari dell’imprenditore, è disposto che:

- costituisce “reddito diverso” in capo al socio/familiare utilizzatore ex art. 67, comma 1, nuova lett. h-ter), TUIR “la differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo per la concessione in godimento di beni dell’impresa …”;

- se il corrispettivo annuo è inferiore al valore di mercato del diritto di godimento, i costi relativi a detti beni sono in ogni caso indeducibili dal reddito d’impresa.

La norma va al di là del ripristino della corretta tassazione che ne sarebbe derivata in caso di una corretta allocazione giuridica dei beni (in caso ai soci invece che della società). Se lo scopo fosse stato questo, sarebbe infatti stato sufficiente prevedere (cosa che peraltro non occorreva stando il principio generale dell’inerenza ex art. 109, co. 5 del Tuir) l’indeducibilità del costo in capo alla società con l’aggiunta, eventualmente, della tassazione conseguente alla presunzione di distribuzione di dividendi (qualora l’acquisito del bene di “comodo” non fosse stato finanziato con mezzi dello stesso socio fatti confluire sottoforma di finanziamenti o conferimenti). La norma, quindi, va al di là identificando verrebbe da dire, ex lege, una forma di doppia imposizione economica mediante la tassazione dello reddito in capo a soggetti diversi; ciò è tanto più evidente se si considera il caso di società fiscalmente trasparenti, dove in capo allo stesso soggetto si viene a concentrare la tassazione conseguente all’utilizzo che quella dell’indeducibilità.

L'annuncio da parte dell'agenzia delle Entrate di un rinvio del termine di presentazione della comunicazione dei dati relativi ai beni d'impresa concessi in godimento ai soci (attualmente in scadenza il 2 aprile), è da salutare sicuramente con favore, in considerazione dei molteplici punti interrogativi che attengono a questo (ennesimo) adempimento imposto alle imprese ed ai loro consulenti.

Il vero problema da risolvere prima della scadenza, in realtà, è la profonda divergenza esistente tra la norma istitutiva dell'obbligo (avente efficacia cogente anche dal lato sanzionatorio) ed il provvedimento delle Entrate che ha attuato tale previsione.

A fronte di una disposizione (l'articolo 2, comma 36-sexiesdecies, del decreto legge n. 138/2011) che richiede la comunicazione in ipotesi ben definite, il provvedimento del 16 novembre estende l'adempimento sino a farlo diventare una comunicazione "di massa" di beni e finanziamenti, perdendo decisamente di vista l'atto normativo da cui promana. Di qui le tante perplessità degli operatori, sintetizzate nella tabella a fianco.

Ripercorrendo la norma introdotta dalla manovra di Ferragosto, la comunicazione dovrebbe intervenire «nelle ipotesi di cui al comma 36-quaterdecies» del medesimo articolo 2, ossia, letteralmente, quando i beni dell'impresa sono concessi in godimento ai soci o familiari dell'imprenditore «per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento». La concessione in godimento che già avviene ad un corrispettivo di mercato – come ad esempio accade per le auto assegnate in uso promiscuo a dipendenti o amministratori, con il fringe benefit che "ex lege" costituisce il valore normale – è una ipotesi al di fuori della norma originaria, ma che, leggendo le istruzioni fornite con il provvedimento, finirebbe per rientrare nell'adempimento. Stessa cosa per i beni per cui il socio paga una tariffa di noleggio congrua o, trattando di immobili, un regolare canone di locazione "di mercato". In quest'ultimo caso, poi, per effetto della registrazione del contratto, così come avviene per gli aumenti di capitale, la richiesta del dato duplica informazioni già in possesso dell'Agenzia, in violazione (da ultimo) dell'articolo 7, comma 1, lettera f, del Dl n. 70/2011. Poiché la sanzione è "pensata" con riferimento all'unica ipotesi prevista dalla norma (ossia quando il socio non paga nulla o, comunque, paga meno del dovuto per il godimento del bene), in tutte queste fattispecie risulterebbe di impossibile applicazione, aumentando le perplessità di chi deve fornire il dato.

Altro tema dolente è quello dei finanziamenti. L'articolo 2, comma 36-septiesdecies, del Dl n. 138/2011 (comma differente da quello che disciplina l'obbligo di comunicazione) ne tratta unicamente con riferimento ai poteri di controllo dell'Agenzia; anche in questo caso, quindi, il provvedimento "va fuori tema", e la sanzione risulta inapplicabile.

Dal lato soggettivo, poi, se la norma si rivolge – in veste di utilizzatori dei beni – «ai soci o familiari dell'imprenditore», il provvedimento estende la richiesta ai familiari dei soci, ai soci o familiari di altra società del gruppo e ai soci indiretti. Accanto a questo ampliamento, tutto sommato condivisibile visto lo spirito della norma, c'è quello riguardante i soci non persone fisiche, che stupisce in relazione sia al tipo di reddito che il godimento del bene determinerebbe (redditi diversi ex articolo 67 Tuir) sia della finalità della comunicazione (redditometro), al punto che resta il dubbio che ci si intendesse riferire alle società semplici e agli enti non commerciali che sono al contempo soci ed utilizzatori dei beni dell'impresa.

Insomma, stante il dettato della norma di questa estate, si è dell'avviso che l'unica cosa da fare, per evitare adempimenti molto disomogenei e lasciati alla sensibilità dei destinatari, appare quella di ricondurre il testo del provvedimento alla situazione disciplinata (e sanzionata) dal legislatore, che non può essere significativamente alterata in una sede meramente attuativa, qualunque sia il fine (anche comprensibile) di questa alterazione.

La nuova comunicazione dei beni utilizzati dai soci di società sta diventando una sorta di "spesometro 2" in quanto la normativa di riferimento e i provvedimenti attuativi (nonché le istruzioni) divergono completamente.

Per la comunicazione dei beni dei soci vi è comunque un sollievo: che si decida di seguire la norma di riferimento, oppure il provvedimento attuativo delle Entrate del 16 novembre 2011, in pochi casi, se si omette il modello o si sbaglia, trovano applicazione le sanzioni.

La norma prevede (comma 36-sexiesdecies dell'articolo 2 del decreto legge di Ferragosto 138/2011) che la comunicazione deve essere inoltrata «nelle ipotesi di cui al comma 36-quaterdecies» dello stesso articolo 2. Si tratta di quando «i costi relativi ai beni dell'impresa concessi in godimento a soci o familiari dell'imprenditore per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento non sono in ogni caso ammessi in deduzione dal reddito imponibile».

Già questa previsione risolverebbe molti dubbi perché si può comprendere che la norma vuole colpire quelle ipotesi in cui il bene, causa il diritto personale di utilizzo da parte del socio o del familiare, non risulta "collegato" all'attività d'impresa, con la conseguenza che, in questo modo, lo stesso bene non risulta inerente all'attività, provocando (correttamente) l'indeducibilità dei componenti negativi a esso riferiti. L'inerenza viene "recuperata" ex lege, sebbene il bene venga utilizzato esclusivamente dai soci e dai familiari, solamente quando questi ultimi corrispondono un corrispettivo almeno pari al valore normale del diritto di godimento del bene stesso.

Quindi, la norma stabilisce l'obbligo di comunicazione per quei beni che non risultano inerenti, tra i quali non possono rientrare, ad esempio, le autovetture utilizzate in parte per l'attività d'impresa per le quali si applica la predeterminazione legale dell'inerenza, in base all'articolo 164 del Tuir (40, 80 per cento, eccetera).

Il successivo comma 36-quinquiesdecies stabilisce che si realizza reddito diverso per il socio, qualora lo stesso utilizzi il bene "non inerente" a un corrispettivo inferiore al valore normale del diritto di godimento. A questo punto, il comma 36-sexiesdecies stabilisce l'applicazione della sanzione del 30%, in caso di omessa o irregolare comunicazione dei dati, sull'importo che costituisce reddito diverso per il socio o per il familiare. La sanzione risulta, invece, da 258 a 2.065 euro se i componenti negativi relativi ai beni non inerenti non sono stati dedotti (ovvio) e se il socio ha dichiarato un reddito diverso pari al valore normale del diritto di godimento. Quest'ultima previsione risolve ogni cosa: l'ipotetica esigenza di comunicare i finanziamenti soci e le forme di capitalizzazione (richiesta dal provvedimento delle Entrate, ma non dalla norma) non può originare alcun reddito diverso per i soci né alcuna indeducibilità relativa ai beni. Conseguentemente, in caso di omissione dei dati, non si applica alcuna sanzione, come peraltro afferma la circolare 27/2012 dell'istituto di ricerca dei commercialisti. Ma lo stesso principio vale anche per le autovetture deducibili parzialmente (articolo 164 del Tuir), per le quali non trova applicazione la previsione sull'indeducibilità totale e per le quali, soprattutto, in caso di utilizzo da parte dei soci e dei familiari, non si genera alcun reddito diverso per gli stessi.

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Il quadro

01 | SOTTO LA LENTE

I beni che devono essere indicati sono quelli «non inerenti».

In questo senso si esprime la norma, la quale prevede che i componenti negativi relativi ai beni dati in godimento ai soci a un corrispettivo inferiore al valore normale del diritto di godimento non sono ammessi in deduzione.

La norma non può trovare applicazione per quelle situazioni in cui l'inerenza viene forfetizzata ex lege (per esempio le autovetture) o già vengono stabilite misure di indeducibilità (per esempio per gli immobili patrimonio)

02 | SOCI E FAMILIARI

Viene stabilito che se i soci o i familiari utilizzano i beni a un corrispettivo inferiore a quello che deriva dal valore normale del diritto di godimento, per i soci e i familiari si realizza – dal periodo d'imposta 2012 – un reddito diverso tassato.

Questa norma non può colpire quelle ipotesi in cui per il bene vi è un'indeducibilità parziale o nel caso si generi in capo al socio o al familiare la tassazione di un fringe benefit

03 | LA CONSEGUENZA

La sanzione, in caso di omissione del modello o di invio dello stesso con dati irregolari o incompleti, risulta pari al 30 per cento dell'ammontare di quello che risulta il "reddito diverso" per il socio. Nel caso in cui per i beni non si abbia deducibilità dei componenti negativi e si realizzi un reddito diverso per il socio, la sanzione viene fissata da 258 a 2.065 euro. Le penalità sono indirizzate, quindi, a colpire queste ipotesi specifiche

INFORMATIVA N. 029                     Trento, 01.02.2012

BENI IN GODIMENTO A SOCI / FAMILIARI: I PRIMI CHIARIMENTI (UFFICIOSI) DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE

Riferimenti:

•           • Art. 2, commi da 36-terdecies a 36-duodevicies, DL n. 138/2011

•           • Provvedimento Agenzia Entrate 16.11.2011

•           • Informative SEAC 30.9.2011, n. 218 e 21.11.2011, n. 261

In sintesi:

Recentemente, nell’ambito degli incontri con la stampa specializzata, l’Agenzia delle Entrate ha fornito alcune precisazioni in merito ai beni in godimento a soci / familiari. In particolare è stato chiarito che:

•           • per determinare il valore di mercato del bene concesso in godimento va fatto riferimento alla definizione di “valore normale” contenuta nel TUIR;

•           • l’autovettura concessa in godimento ad uso promiscuo all’amministratore / socio, dipendente della società, configurando un fringe benefit non rientra nel campo applicativo della nuova disposizione;

•           • i finanziamenti / versamenti eseguiti o ricevuti dai soci devono essere comunicati per l’intero ammontare, a nulla rilevando che tali operazioni siano finalizzate all’acquisizione dei beni successivamente concessi in godimento ai soci.

Vanno comunicati sia i finanziamenti / versamenti effettuati nel 2011, sia quelli eseguiti in anni precedenti, ma ancora in essere al 17.11.2011.

Come noto, entro il 31.3.2012, le società / ditte individuali che concedono in godimento l’utilizzo di beni d’impresa (mobili o immobili) ad un socio / familiare devono inviare all’Agenzia delle Entrate una specifica comunicazione contenente i dati relativi a tali beni, con le modalità ed i termini individuati dall’Agenzia delle Entrate nel Provvedimento 16.11.2011 (Informativa SEAC 21.11.2011, n. 261).

TRATTAMENTO FISCALE IN CAPO ALL’UTILIZZATORE ED AL CONCEDENTE

Nel caso di concessione in godimento di un bene d’impresa in capo:

-       all’utilizzatore persona fisica (socio / familiare) si configura un reddito diverso ai sensi della nuova lett. h-ter) del comma 1 dell’art. 67, TUIR, pari alla differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo pattuito per la concessione in godimento del bene;

-       al concedente (società / ditta individuale) è prevista l’indeducibilità dei relativi costi nel caso in cui il corrispettivo annuo risulti inferiore al valore di mercato del diritto di godimento di detti beni.

SOGGETTI OBBLIGATI ALLA COMUNICAZIONE

L’Agenzia delle Entrate nel citato Provvedimento precisa che sono obbligati alla comunicazione in esame le:

•           • ditte individuali, in merito ai familiari dell’imprenditore che hanno ricevuto in godimento beni dell’impresa.

Non vanno comunicati i beni della ditta individuale utilizzati dal titolare;

•           • società, in merito ai soci “comprese le persone fisiche che direttamente o indirettamente detengono partecipazioni nell’impresa concedente” che hanno ricevuto in godimento beni dell’impresa.

Si rammenta che ai sensi dell’art. 5, comma 5, TUIR, sono considerati “familiari”:

•           • il coniuge;

•           • i parenti entro il terzo grado;

•           • gli affini entro il secondo grado.

CONTENUTO DELLA COMUNICAZIONE

Il comma 36-septiesdecies dell’art. 2, DL n. 138/2011, prevede che nella determinazione sintetica del reddito dei soggetti (persone fisiche) utilizzatori dei beni d’impresa concessi in godimento l’Agenzia terrà conto degli eventuali finanziamenti / capitalizzazioni effettuati dagli stessi nei confronti della società.

Con il citato Provvedimento l’Agenzia delle Entrate ha esteso la comunicazione in esame anche ai finanziamenti / capitalizzazioni effettuati nei confronti della società che concedono in godimento beni d’impresa ai soci.

Tenendo presente quanto sopra, i soggetti interessati, oltre ai dati anagrafici dell’utilizzatore, devono comunicare:

•           • i beni concessi in godimento (ad esclusione di quelli di valore non superiore a € 3.000, al netto dell’IVA);

•           • i finanziamenti / capitalizzazioni effettuati.

Sul punto il citato Provvedimento 16.11.2011 dispone che la comunicazione va effettuata anche:

-       per i beni / finanziamenti o capitalizzazioni, rispettivamente, in godimento / in essere nel periodo d’imposta in corso al 17.9.2011;

-       per i beni concessi in godimento dalla società ai soci “o familiari di questi ultimi, o ai soci o familiari di altra società appartenente al medesimo gruppo”.

TERMINI E MODALITÀ DI PRESENTAZIONE DELLA COMUNICAZIONE

La comunicazione va trasmessa, in via telematica, entro il 31.3 dell’anno successivo a quello di riferimento sia direttamente che tramite un intermediario abilitato.

           Ancorché l’applicazione delle nuove disposizioni decorra dal 2012 il citato Provvedimento richiede l’invio della comunicazione anche per il 2011.

La comunicazione va effettuata, entro il medesimo termine, anche per i beni per i quali nel periodo di riferimento è cessato il diritto di godimento.

Per il 2011 la comunicazione, come sopra accennato, va presentata entro il 2.4.2012 (il 31.3.2012 cade di sabato) e riguarda anche i beni il cui godimento è cessato entro il 31.12.2011.

REGIME SANZIONATORIO

Come disposto dal comma 36-sexiesdecies del citato art. 2, in caso di omessa presentazione della comunicazione o presentazione della stessa con dati incompleti o non veritieri è applicabile la sanzione, in solido tra le parti, del 30% della “differenza tra il valore di mercato ed il corrispettivo annuo per la concessione in godimento”.

La sanzione è prevista nella misura da € 258 a € 2.065 ex art. 11, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 471/97 se i soggetti interessati si sono “conformati alle disposizioni” in esame.

I CHIARIMENTI (UFFICIOSI) DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE

In relazione alle disposizioni in esame vanno considerati i chiarimenti (ufficiosi) forniti dall’Agenzia delle Entrate nell’ambito dei consueti incontri con la stampa specializzata, di seguito sintetizzati.

Fattispecie

Determinazione del valore dei beni concessi in godimento

Chiarimento

L’Agenzia delle Entrate conferma innanzitutto che per “valore di mercato” del bene concesso in godimento ai soci / familiari, va inteso il valore normale ex art. 9, comma 3, TUIR, ossia il “prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi”.

Autovettura concessa in uso all’amministratore / socio e dipendente della società            L’Agenzia delle Entrate precisa che la disposizione di cui alla citata nuova lett. h-ter) è applicabile “solo nel caso in cui il TUIR non preveda specifiche norme che limitano la deducibilità dei costi relativi ai beni concessi in godimento in capo al concedente, e che tassano il relativo reddito in capo al soggetto utilizzatore”. Di conseguenza, la concessione in uso dell’autovettura all’amministratore / socio, anche dipendente della società, non identifica una fattispecie di reddito diverso di cui alla lett. h-ter), in quanto configura un fringe benefit disciplinato dall’art. 51, TUIR.

Va evidenziato che non viene fatto alcun riferimento all’obbligo o meno di comunicare i dati relativi ai predetti beni.

Società fiduciaria socia e bene concesso in godimento a persona fisica riferibile alla quota fiduciaria             Ribadendo quanto affermato nel citato Provvedimento 16.11.2011 (punto 1.1) in merito ai soggetti ed all’oggetto della comunicazione, l’Agenzia delle Entrate specifica che per la fattispecie in esame va comunicato quale soggetto beneficiario il fiduciante. Tale situazione configura “nella sostanza … detenzione indiretta di quote”. Analogamente anche per il trust e godimento del bene al disponente.

Finanziamenti / versamenti soci        L’Agenzia precisa che i finanziamenti / versamenti effettuati o ricevuti vanno comunicati:

•           • per l’intero ammontare e non per la quota parte riferibile all’acquisizione dei beni concessi in godimento ai soci;

•           • a prescindere dal fatto che gli stessi siano finalizzati all’acquisizione dei beni concessi in godimento ai soci.

Beni in godimento ai soci e finanziamenti / versamenti       L’Agenzia chiarisce che vanno comunicati i beni concessi in godimento nonché i finanziamenti / versamenti (effettuati / ricevuti) “concretizzati nel periodo d’imposta 2011”.

Inoltre, “in sede di prima applicazione”, vanno comunicati altresì i finanziamenti / versamenti realizzati in precedenti periodi d’imposta, ancora in essere al 17.11.2011.

Una questione non ancora affrontata da parte dell’Agenzia delle Entrate riguarda il caso, molto frequente, delle autovetture utilizzate dai soci non dipendenti della società.

Per tali beni, nella generalità dei casi, trova applicazione la limitazione alla deducibilità dei relativi costi disposta dall’art. 164, TUIR.

Tale fattispecie rientra nella previsione della nuova lett. h-ter)? Deve essere inviata la comunicazione in esame all’Agenzia delle Entrate?

Come sopra evidenziato secondo l’Agenzia la nuova disposizione contenuta nella citata lett. h-ter) “trova applicazione solo nel caso in cui il TUIR non preveda specifiche norme che limitano la deducibilità dei costi relativi ai beni concessi in godimento in capo al concedente, e che tassano il relativo reddito in capo al soggetto utilizzatore”.

Nel caso di specie al socio utilizzatore non viene imputata alcuna manifestazione reddituale. Tuttavia, la limitata deducibilità dei costi si riflette indirettamente su un aumento del reddito prodotto dalla società e imputato al socio (ciò chiaramente nell’ambito delle società personali).

Inoltre, il comma 36-sexiesdecies del citato art. 2 dispone che la comunicazione deve essere inviata “nelle ipotesi di cui al comma 36-quaterdecies”; ai sensi del quale “i costi relativi ai beni dell’impresa concessi in godimento a soci o familiari dell’imprenditore per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento non sono in ogni caso ammessi in deduzione dal reddito imponibile”.

Il Provvedimento 16.11.2011, con il quale, in base al citato comma 36-sexiesdecies, l’Agenzia delle Entrate deve individuare “modalità e termini per l’effettuazione” della comunicazione in esame, non dà alcuna rilevanza al fatto che la società deduca o meno, anche parzialmente, i costi relativi ai beni.

Da quanto sopra si può desumere che secondo l’Agenzia la comunicazione in esame non è collegata all’applicazione di quanto disposto dal suddetto comma 36-quaterdecies (corrispettivo annuo inferiore al relativo canone con conseguente indeducibilità dei costi per la società). Si ritiene pertanto opportuno che l’Agenzia intervenga a breve per fornire il proprio orientamento in merito alla delicata questione sopra descritta.