LA TRASFORMAZIONE D'AZIENDA: ASPETTI CONTABILI

ARTICOLO - Pubblicato il: 1 gennaio 2016 - Da: G. Manzana E. Iori

Si è già visto come la trasformazione è un’operazione in cui la società non muta la propria identità; l’operazione non implica infatti l’estinzione di un soggetto e la creazione di uno nuovo: tra le società non si realizza un trapasso di patrimoni e i rapporti sociali instaurati anteriormente alla trasformazione continuano a permanere e ciò anche quando con la trasformazione la società acquisisca la personalità giuridica.

L’elemento della continuità che caratterizza la trasformazione trova applicazione anche contabilmente. Ne consegue che:

- l’esercizio sociale rimane unico, con la conseguenza che uno solo sarà il bilancio da redigere;

- non è dovuta la chiusura e la conseguente riapertura dei conti alla data di riferimento della perizia e/o di efficacia della trasformazione, necessitandosi semplicemente - peraltro solo nel caso di trasformazione evolutiva:

- dell’assestamento dei conti, operabile anche in via extracontabile e funzionale alla redazione della situazione patrimoniale di riferimento del perito e

- della rilevazione di eventuali scritture di recepimento delle rettifiche dallo stesso operate.

In merito alla trasformazione evolutive si è già avuto modo di dire che, stando il tenore letterale dell’art. 2500-ter del Codice civile, sembrerebbe che il legislatore della riforma abbia invertito l’orientamento dottrinale e giurisprudenziale passato, riconoscendo la possibilità, (rectius: “imponendo”) che la perizia di stima rilevi eventuali plusvalori latenti dell’azienda e permettendo alla società che risulta dalla trasformazione di iscrivere tali maggiori valori (L. Miele, Trasformazioni elusive, Il Sole 24 Ore, del 22 ottobre 2004). La conseguenza di tale previsione normativa è che il perito deve attenersi, non ai criteri di valutazione prescritti dal codice civile per la redazione del bilancio di esercizio (principio contabile n. 30), ma ai criteri ordinariamenti utilizzati nei casi di trasferimento di azienda (ad esempio per conferimento), procedendo ad una vera e propria valutazione della stessa a valori correnti. Gli amministratori sembrerebbero quindi obbligati a adeguare i valori di bilancio, rispetto a quelli risultanti dalla perizia e sia che questo porti alla rilevazione di valori superiori che inferiori rispetto a quelli iscritti in contabilità. Pertanto con questa disposizione si finisce con il poter rivalutare certi beni in deroga a quanto previsto dall’art. 2426 del Codice civile (M. Confalonieri, M. Iori, Trasformazione evolutiva di società di persone: perizia e bilancio di trasformazione, Contabilità e Bilancio, Il Sole 24Ore, n. 12 del 2005).

Data l’unitarietà dell’esercizio in cui viene eseguita la trasformazione e la neutralità fiscale che caratterizza la trasformazione la scelta in ordine a quale società “addebitare” le eventuali plusvalenze e minusvalenze patrimoniali derivanti dalla verifica del perito, sembra assumere poco rilievo.

Il “netto patrimoniale” che dovesse scaturire dall’operazione di traformazione potrà essere liberamente ripartito tra le poste ideali del patrimonio netto, rispettando i limiti minimi

del capitale sociale previsti dal codice civile per le società di capitali e le disposizioni fiscali sull’iscrizione delle riserve.

Nel caso in cui il patrimonio netto della società di persone non risulti sufficiente a integrare il capitale sociale minimo previsto per il nuovo tipo di società, si renderanno necessari dei conferimenti supplementari da parte dei soci. Indipendentemente da questa ipotesi, è comunque sempre possibile aumentare il capitale sociale in concomitanza con la trasformazione. È chiaro che nelle ipotesi prospettate di aumento del capitale con nuovi conferimenti, si renderà necessario versare almeno i tre decimi dei conferimenti in denaro (ex art. 2329, c.c.), ovvero “liberare” l’intero conferimento in natura.

Ancorchè a livello normativo non è richiesta alcuna rilevazione, sul piano pratico, l’esigenza di lasciare un’adeguata traccia contabile degli assestamenti operati in sede di stesura della situazione patrimoniale di riferimento per la perizia e, tanto più, in sede di determinazione del risultato economico della prima porzione di esercizio (anche ai fini fiscali come si dice nello specifico dopo), spinge gli operatori a effettuare delle vere e proprie chiusure e riaperture dei conti, generalmente secondo il seguente schema:

1) chiusura “provvisoria” dei conti in via extracontabile, funzionale alla sola determinazione dei valori di riferimento per la perizia;

2) recepimento nelle scritture contabili, in via definitiva, delle eventuali rettifiche peritali;

3) verifica del patrimonio netto di trasformazione e conseguente individuazione del limite massimo in termini di capitale sociale attribuibile alla società trasformata;

4) recepimento nelle scritture contabili, in via definitiva, delle eventuali variazioni apportate in sede assembleare, ovvero necessarie ai fini fiscali, in termini di ammontari e di individuazione contabile delle parti ideali del patrimonio netto (aumenti di capitale sociale o riduzioni per perdite e ridenominazione delle riserve);

5) vera e propria chiusura dei conti “straordinaria” della società “trasformanda”, con riferimento alla data di efficacia della trasformazione;

6) vera e propria riapertura dei conti della società “trasformata” alla data medesima;

7) “ordinaria” chiusura dei conti della società “trasformata” alla data di chiusura dell’esercizio;

8) stesura del bilancio di esercizio, operata sommando i conti economici relativi alle due porzioni di esercizio, con riferimento a schede di mastro “consolidate”, in quanto da riferirsi all’intero esercizio.

Non sorgono invece particolari problemi di ordine contabile quando la trasformazione avvenga tra società aventi forme giuridiche omogenee (tra società di persone o tra società di capitali); in questo caso, non intervenendo variazioni né in termini di personalità giuridica e di autonomia patrimoniale, non si renderà necessario operare alcuna scrittura contabile, né frazionamento del risultato economico dell’esercizio.

In ogni caso, non si renderà mai necessario sostituire le scritture contabili utilizzate in precedenza, salvo, caso mai, istituirne di nuove, in ragione della nuova veste giuridica adottata.